Consultas relevantes del ICAC en materia de auditoría, cuentas anuales y tratamiento contable
16 December, 2019

El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas ha aclarado en su página web distintas cuestiones que afectan a criterios de interpretación en materia de auditoría por lo que se refiere a lo establecido en diversos apartados del artículo 5 del Reglamento (UE) n. º 537/2014, así como sendas consultas sobre la actuación del auditor de cuentas. Además, resulta relevante resaltar el contenido de las tres primeras consultas publicadas por el BOICAC n. º 118 sobre cuentas anuales y diversos tratamientos contables.

El pasado mes de junio el ICAC publicaba en su página web diversas consultas sobre auditoría que venían a aclarar cuestiones ya planteadas por el propio instituto en años anteriores. Posteriormente, tras la debida aclaración, este artículo se centrará en el Boletín del ICAC del mes de julio de 2019.

 

AUDITORÍA

 

1. Web ICAC 6 junio 2019. Consulta de 16 de mayo 2019

Sobre la actuación del auditor de cuentas y la emisión de su informe de auditoría en relación con el informe de gestión en los supuestos en que este no es obligatorio para la entidad en la formulación de sus cuentas anuales, al presentarse el balance y estado de cambios en el patrimonio neto abreviados, pero que acompaña a estas de forma voluntaria.

 

Situación planteada:

Se ha recibido consulta referente a la actuación a seguir por el auditor de cuentas en la auditoría de las cuentas anuales de una entidad (sociedad de capital en este caso) y en la emisión del informe de auditoría correspondiente, en el supuesto de que la entidad, sin tener la obligación de elaborar el informe de gestión, al cumplir los requisitos previstos en el artículo 262.3 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital (TRLSC), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio (formular balance y estado de cambios en el patrimonio neto abreviados), sin embargo elabora y presenta dicho informe de gestión acompañando a las cuentas anuales de forma voluntaria.

Las dudas se refieren a si en estos supuestos, a tenor de lo establecido en la Norma Técnica de Auditoría (NIA-ES 720- revisada) «Responsabilidades del auditor con respecto a otra información», podría entenderse excluido el informe de gestión de la revisión por el auditor al considerarse información no exigida legal o reglamentariamente, o, por el contrario, el auditor debe revisar dicho informe de gestión con el alcance dispuesto en el artículo 5.1.f) de la Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas (LAC), de igual forma que si la entidad tuviese obligación legal de elaborar y presentar el informe de gestión.

Las mismas dudas se plantean en relación con las entidades que no sean sociedades de capital.

 

2. Web ICAC junio 2019. Consulta de 31 de mayo de 2019

Sobre las condiciones establecidas por diversas entidades en procesos de licitación para la contratación de auditores de cuentas, con el objeto de realizar la auditoría de las cuentas anuales de dichas entidades, que pudieran ser contrarias a la normativa reguladora de la actividad de auditoría de cuentas.

 

Situación planteada:

En diversos procesos de licitación abiertos por distintas entidades, tanto privadas como del sector público, relativos a la contratación de auditores de cuentas para realizar la auditoría de las cuentas anuales de dichas entidades, se vienen exigiendo determinadas condiciones, entre las que se encuentran las siguientes:

  • La acreditación de un importe mínimo de facturación por servicios de auditoría o una determinada dimensión o un número mínimo de años de ejercicio práctico.
  • La pertenencia a una determinada Corporación representativa de auditores de cuentas.
  • La prestación de forma conjunta con la auditoría de las cuentas anuales de otros servicios de diversa índole, desde los relacionados con la elaboración de estados o documentos contables a consultas o asesoramientos en esta materia. La licitación se hace de forma conjunta por un importe único que engloba todos los servicios.

Las dudas planteadas se refieren a si la exigencia de tales condiciones en los procesos de licitación citados es conforme con lo establecido en la normativa reguladora de la actividad de auditoría de cuentas.

En su respuesta el ICAC establece como cuestión previa que en los procesos de licitación para la realización de la auditoría de las cuentas anuales de una entidad, habrá de determinarse el marco normativo al que se encuentra sujeta la realización de dicho trabajo, si el de la «auditoría mercantil» o el de la «auditoría pública» (normativa del sector público correspondiente), puesto que dicha circunstancia delimitará las normas a las que debe atenerse tanto el proceso de licitación como el posterior desarrollo del trabajo de auditoría.

Además, no recuerda que el ICAC únicamente tiene entre sus competencias la supervisión y control de la actividad de cuentas en el ámbito regulado por la LAC («auditoría mercantil»), por lo que es únicamente en este ámbito en el que cabe pronunciarse sobre la cuestión planteada. Así tras recordarnos lo establecido por la LAC y por el Reglamento (UE) n.º 537/2014, concluye lo siguiente:

a) En cuanto a las condiciones de licitación referidas a la acreditación de una determinada cuantía de facturación, dimensión o número de años de ejercicio efectivo, así como de la pertenencia a una concreta Corporación representativa de los auditores de cuentas, debe señalarse que, con carácter general, el establecimiento de condiciones que limiten o restrinjan la selección, nombramiento y contratación de cualquier auditor de cuentas deben considerarse contrarias a lo dispuesto en la normativa reguladora de la actividad de auditoría de cuentas. No obstante, este tipo de restricciones no deberían confundirse con las condiciones establecidas en un proceso de selección que pudieran venir motivadas por la complejidad y dimensión de la entidad a auditar, o por la actividad o sector al que esta pertenece, ya que dichas circunstancias podrían justificar el establecimiento de condiciones, adecuadas y proporcionadas a las particulares características de la entidad en cuestión, respecto a la especialización y adecuación de los recursos y sistemas a emplear en la auditoría, para garantizar su calidad y el cumplimiento de la finalidad que se le atribuye.

b) Sobre la licitación de forma conjunta de la auditoría de las cuentas anuales y otros servicios distintos, estableciendo un importe único de honorarios que englobe todos los servicios, debe indicarse lo siguiente:

I. Los servicios distintos a los de auditoría licitados en ningún caso deberían suponer una vulneración del régimen de independencia establecido en la LAC, por lo que no podrán tener por objeto la prestación de un servicio prohibido o incompatible de conformidad con dicho régimen de independencia, ni suponer una amenaza que no pudiera reducirse o eliminarse mediante la aplicación de las salvaguardas necesarias de forma que no se vea comprometida la independencia del auditor.

II. Los honorarios correspondientes a la auditoría de las cuentas anuales de una entidad no pueden estar condicionados por la prestación de otros servicios a dicha entidad, ni tener carácter contingente.

III. Debe existir una separación entre los honorarios correspondientes a los trabajos de auditoría de cuentas (sujetos a un régimen legal establecido) y los de otros servicios distintos a los de auditoría (no sujetos a dicho régimen), no pudiendo figurar ambos por un importe global, sin especificar al menos los honorarios de auditoría individualizados.

c) Y lo indicado en las letras anteriores lo es sin perjuicio de lo que disponga a este respecto la normativa sobre la contratación del sector público a la que la entidad en cuestión esté sujeta y a cuyo cumplimiento resulta obligada.

En el caso de que la licitación se realice en el ámbito del sector público, deberá respetarse lo establecido en la Ley 9/2017, de 8 de noviembre, de Contratos del Sector Público, por la que se transponen al ordenamiento jurídico español las Directivas del Parlamento Europeo y del Consejo 2014/23/UE y 2014/24/UE, de 26 de febrero de 2014.

 

3. Web ICAC julio 2019.Consulta de 28 de junio de 2019

En el mes de marzo de 2017 el ICAC publicó una consulta en su página web y en su Boletín Oficial n. º 109/2017 (consulta n. º 1), sobre las actuaciones del auditor en relación con la Comisión de Auditoría de entidades de interés público en supuestos en los que resulta de aplicación el artículo 5, apartados 4 y 5, del Reglamento (UE) n. º 537/2014 (en adelante, RUE).

 

Situación planteada:

En la contestación a dicha consulta se tratan algunos aspectos referentes al ámbito territorial en la aplicación de algunos apartados de dicho artículo que han suscitado dudas por lo que, desde el ámbito de sus competencias de supervisión de la actividad de auditoría de cuentas en España, el ICAC mediante una consulta publicada en su página web el 28 de junio de 2019 aclara lo siguiente:

a) La prohibición de prestar los servicios incluidos en el artículo 5.1 del RUE alcanza al auditor de cuentas o sociedad de auditoría y a los miembros de su red cuando se presten servicios a la entidad auditada, su empresa matriz y a sus entidades controladas dentro de la Unión Europea.

b) En los supuestos de prestación de los servicios no prohibidos por el artículo 5.1 del RUE por parte del auditor de cuentas o sociedad de auditoría o los miembros de su red a la entidad auditada, su empresa matriz o sus entidades controladas, será necesaria la autorización de la Comisión de Auditoría de la entidad de interés público auditada, a que se refiere el artículo 5.4 del RUE, cuando estos servicios se presten dentro de la UE.

c) La actuación del auditor de las cuentas de una entidad de interés público regulada en el artículo 5.5 del RUE será exigible en el supuesto de que quien pertenezca a su red preste servicios prohibidos en el artículo 5.1 a entidades constituidas en un tercer país y que estén controladas por la entidad de interés público auditada.

d) Dicha actuación será al menos e igualmente aplicable en el supuesto de que sea el propio auditor de cuentas de la entidad de interés público auditada quien efectúe la prestación de los servicios prohibidos del artículo 5.1 a una entidad constituida en un tercer país y controlada por la entidad auditada.

Sin embargo, dicha actuación no será aplicable en los mismos términos cuando estos servicios se presten a la matriz de la entidad auditada constituida en un tercer país, sino que el auditor en este caso deberá examinar y evaluar la prestación de tales servicios como cualquier otra amenaza a su independencia, debiendo dichos servicios ser comunicados asimismo a la Comisión de Auditoría de la entidad para su correspondiente examen.

e) Por último, en los supuestos no previstos expresamente en el artículo 5 del RUE, de prestación de servicios distintos de los prohibidos a los del artículo 5.1 por parte del auditor de cuentas de la entidad de interés público auditada o por algún miembro de su red a la entidad matriz o a alguna de sus controladas constituidas en terceros países, resultará aplicable el régimen de análisis y evaluación de amenazas a la independencia del auditor y, en su caso, de establecimiento de salvaguardas apropiadas con el mismo tratamiento a seguir que para cualquier otro tipo de amenaza, debiendo ser comunicada la prestación de dichos servicios asimismo a la Comisión de Auditoría de la entidad para su correspondiente examen.

f) La consulta publicada por este Instituto en su página web y en su Boletín Oficial nº109/2017, sobre las actuaciones del auditor en relación con la Comisión de Auditoría de entidades de interés público en supuestos en los que resulta de aplicación el artículo 5, apartados 4 y 5, del citado del Reglamento (UE) n.º 537/2014, debe ser leída e interpretada a la luz de los criterios expresados en esta consulta. En particular, hay que advertir que el cuadro incluido al final del apartado 2 de dicha consulta, en el que se recoge la actuación del auditor en función del servicio prestado, no debe ser tenido en cuenta, debiendo tenerse por tanto superado.

 

CUENTAS ANUALES

 

4. BOICAC n. º 118/2019. Consulta 1

Sobre la presentación de cuentas anuales abreviadas por las filiales de un grupo cuya matriz no ha depositado las cuentas anuales consolidadas en el Registro Mercantil.

 

Situación planteada:

Se refiere a un grupo de empresas en el que se dan estas circunstancias:

  • No está obligado a consolidar al no superar los límites establecidos. Sin embargo, el grupo ha formulado las cuentas anuales consolidadas voluntariamente y las ha sometido a auditoría, también voluntariamente.
  • Ni las cuentas anuales consolidadas ni el informe de auditoría se han depositado en el Registro Mercantil; tampoco el nombramiento del auditor.
  • Todas las filiales del grupo, de acuerdo con los límites establecidos de forma individual, pueden presentar cuentas anuales abreviadas, y todas las entidades del grupo están domiciliadas en España.

Se consulta si las filiales del grupo pueden presentar cuentas anuales abreviadas, teniendo en cuenta que la matriz del grupo no ha depositado en el Registro Mercantil las cuentas anuales consolidadas sometidas a auditoría, por ser voluntaria su formulación y auditoría. Si fuera indispensable el depósito en el Registro Mercantil para poder presentar las cuentas anuales abreviadas, el consultante entiende que deberían presentarse las cuentas anuales en modelos normales.

El ICAC recuerda que según la norma de elaboración de las cuentas anuales (NECA) 4ª. Cuentas anuales abreviadas:

a) En ausencia de cuentas anuales consolidadas, para la cuantificación de los límites establecidos para la posibilidad de elaborar cuentas anuales abreviadas se tomarán en cuenta las magnitudes del grupo en su conjunto, lo cual implica que se aumentan las exigencias de información para determinadas empresas debido a que no se suministra información consolidada.

b) Si existen cuentas anuales consolidadas, la anterior regla no se aplica, es decir, se relajan las exigencias de información en consideración a que se suministra información consolidada.

En el caso consultado, se han formulado cuentas anuales consolidadas de manera voluntaria, lo cual, en principio, podría llevar a considerar la posible aplicación de la citada «relajación». Sin embargo, la falta de publicidad de las citadas cuentas mediante su depósito en el Registro Mercantil impide la aplicación de la dispensa de tener que cuantificar los límites conjuntamente, porque en tal caso no se cumple con el presupuesto de hecho sobre el que se ha estipulado la excepción, esto es, que la información financiera del grupo, como entidad que informa, está a disposición de terceros en las cuentas consolidadas, habilitándose en tal caso la posibilidad de que esa información se presente en las cuentas individuales en modelos abreviados por las empresas que lo integran.

En definitiva y como conclusión, no tendría sentido aplicar la excepción regulada en la NECA 4. ª Si las cuentas consolidadas no se han depositado en el Registro Mercantil, pues la mayor información que aportan las cuentas consolidadas no se hace efectiva por el defecto de su depósito, mayor información que es el requisito que la propia NECA 4.ª considera como condición para aplicar la excepción.

 

TRATAMIENTO CONTABLE

 

5. BOICAC n. º 118/2019. Consulta 2

Sobre el tratamiento contable de la venta de unas parcelas.

 

Situación planteada:

En concreto, la entidad consultante forma parte de un grupo que se dedica al sector turístico y su actividad consiste en construir y adquirir inmuebles para su arrendamiento a otras empresas del Grupo. Además:

a) La sociedad es propietaria del edificio que constituyen las oficinas y sede social del Grupo y que arrienda a otras sociedades del mismo Grupo.

b) La sociedad adquirió cinco parcelas urbanas colindantes en un polígono industrial de reciente desarrollo. El destino del terreno adquirido era la construcción de la nueva sede social corporativa del Grupo, recuperando la inversión a través del arrendamiento a distintas sociedades del Grupo como venía haciendo hasta la fecha.

c) A tales efectos la sociedad encargó la redacción de un proyecto básico de construcción de un edificio de oficinas, solicitó presupuestos de ejecución de dicho proyecto básico y tramitó y obtuvo la correspondiente licencia municipal de obras en relación a tres de las cinco parcelas adquiridas, quedando el resto como reserva de suelo para futuras ampliaciones de las oficinas.

d) La consultante señala que el inicio de la construcción de las oficinas se ha demorado durante cerca de cuatro años, debido a diferentes modificaciones del proyecto.

e) No obstante, antes de iniciarse las obras de construcción, la sociedad ha recibido una oferta de compra que doblaba el precio de adquisición y ha vendido los solares. El año anterior a la venta la sociedad había obtenido la renovación de la licencia de obra.

La consulta versa sobre si la transacción de venta de dichos solares se debe tratar como un ingreso ordinario dentro del importe neto de la cifra de negocios o como un beneficio por enajenación de inmovilizado.

Por otro lado, se plantea si la respuesta sería diferente para los dos solares contiguos y adquiridos y enajenados conjuntamente que no se incluían en el proyecto para la construcción del edificio de la sede corporativa del Grupo, a la espera de definir su destino dentro de la actividad ordinaria de la sociedad.

Para fundamentar su respuesta el ICAC acude a:

  • La definición de inversiones inmobiliarias contenida en la quinta parte del PGC, Subgrupo 22. Inversiones inmobiliarias.
  • La norma de registro y valoración 4ª Inversiones inmobiliarias y su remisión a las normas de registro y valoración 2ª y 3ª, relativas al inmovilizado material.
  • Los apartados 1 y 3 de la norma quinta de la Resolución de 1 de marzo de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de registro y valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias
  • La consulta 1 publicada en el BOICAC n. º 96, de diciembre de 2013.

Basándose en lo anterior el ICAC concluye lo siguiente:

  • Si las parcelas no se poseen para su venta en el curso ordinario de las actividades de la empresa, la enajenación de las fincas destinadas a su arrendamiento no debe producir un cambio de destino manteniéndose el activo como inversión inmobiliaria y, por tanto, el resultado de la operación no debería recogerse como Importe de la cifra de negocios en la cuenta de pérdidas y ganancias.
  • La misma solución cabría otorgar a las dos fincas colindantes adquiridas y enajenadas conjuntamente que no se incluían en el proyecto para la construcción del edificio de la sede corporativa del Grupo.
  • Para interpretar la expresión «poseer un inmueble para su venta en el curso ordinario de las actividades de la empresa» el ICAC acude a la CICAC 1 del BOICAC 96, diciembre 2013 que incluye la siguiente explicación:

«Adicionalmente, en desarrollo de esta definición puede concluirse que si el modelo de negocio de la empresa consiste en la tenencia de inmuebles con el objetivo de obtener ganancias en el largo plazo, a la espera de que se produzca una variación en su valor razonable que le permita obtener una adecuada rentabilidad, dichos inmuebles se calificarán como inversiones inmobiliarias porque en estos casos será difícil identificar un ciclo normal de explotación. Esta conclusión no varía si el inmueble está en proceso de construcción o mejora.

Por el contrario, si los inmuebles se adquieren con el propósito de venderlos en el curso ordinario de las actividades del negocio o bien se encuentran en proceso de construcción o desarrollo con vistas a dicha venta, por ejemplo, propiedades adquiridas exclusivamente para su enajenación en el corto plazo o para concluir su desarrollo inmobiliario y proceder a su venta, estos activos se calificarán como existencias».

 

6. BOICAC n. º 118/2019. Consulta 3

Sobre el tratamiento contable de las comisiones abonadas a los agentes de la propiedad inmobiliaria a través de los cuales una compañía arrienda locales, en régimen de arrendamiento operativo, por un período de 10 años.

 

Situación planteada:

En concreto la compañía arrendataria de los locales realiza mejoras o construye instalaciones en el activo arrendado. El consultante pregunta sobre el tratamiento contable de estas actuaciones y acerca de si se puede activar como mayor valor de las instalaciones las comisiones abonadas a los agentes inmobiliarios, que según manifiesta la empresa solo se paga si el local finalmente es arrendado.

Basándose en los apartados b) y h) de la NRV 3ª. Normas particulares sobre inmovilizado material del PGC, el ICAC concluye lo siguiente:

1. º La sociedad registrará los gastos incurridos por las obras de adaptación de los locales de negocio como un inmovilizado material.

2. º Adicionalmente, las comisiones sobre las que versa la consulta también se contabilizarán como mayor valor del inmovilizado, en la medida que se puedan identificar como costes incrementales directamente atribuibles a la adquisición de los derechos de uso que determinan la calificación de las posteriores inversiones como un activo.

 

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Aviso legal: Este artículo ha sido preparado en base a cierta información pública y refleja una serie de observaciones de carácter general. DAEM no acepta ningún tipo de responsabilidad frente a terceros como consecuencia de las decisiones o acciones que pueden ser adoptadas basándose en el contenido de este artículo.

 Consultas relevantes del ICAC en materia de auditoría, cuentas anuales y tratamiento contable

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